Порядок расчета земельного налога
Ежемесячный журнал "Экономико-правовой
бюллетень" N 1, 2005 г.
С принятием Федерального
закона от 29.11.2004 N 141-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового
кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты
Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных
законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации"
в стране была кардинально изменена система налогообложения земли.
Принципиальным моментом данного Закона
явилось изменение налоговой базы при расчете земельного налога. До принятия
указанного Закона налогообложение земли регулировалось главным образом
устаревшим Законом РФ от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю", где
в качестве налоговой базы принималась площадь земельного участка. В
этом случае конкретная сумма налога на землю рассчитывалась на основе
площади участка.
Согласно новому Закону налоговой базой
принята кадастровая стоимость земельного участка, а размер конкретного
земельного налога стал определяться как процент от этой кадастровой
стоимости.
В связи с тем что одновременно по всей
стране перейти на новую систему налогообложения земли невозможно (для
этого необходимо в каждом муниципальном образовании определить кадастровую
стоимость каждого земельного участка), Закон предоставил представительным
органам муниципальных образований (а в городах Москве и Санкт-Петербурге
- законодательным органам государственной власти) возможность выбора
срока введения новой системы налогообложения на их территориях.
В случае принятия указанными органами
нормативных правовых актов (законов) о введении с 1 января 2005 г. на
их территориях новой системы налогообложения она вступает в действие
с указанной даты. Если же муниципальные образования в 2005 г. еще не
готовы к переходу на новую систему (например, еще не завершена кадастровая
оценка земель), то согласно Закону в этих регионах она вступит в действие
только с 1 января 2006 г.
Таким образом, в течение переходного 2005
г. на территории Российской Федерации в разных регионах параллельно
будут функционировать две системы налогообложения земли: старая и новая.
Рассмотрим подробно каждую из них.
Порядок исчисления и
уплаты земельного налога старой системы устанавливается законодательством
Российской Федерации о налогах и сборах и регулируется Законом РФ от
11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю".
Серьезной проблемой правоприменительной
практики указанного Закона является трактовка его норм, которые в ряде
случаев отличаются от терминов, применяемых в Налоговом кодексе РФ (например,
понятия налога, размера налога, ставки налога).
Согласно Налоговому кодексу РФ сумма налога,
подлежащего уплате за налоговый период, исчисляется исходя из налоговой
базы, налоговой ставки и налоговых льгот. Статьей 56 НК РФ установлено,
что льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным
категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные
законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими
налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не
уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.
Согласно ст. 15 Налогового кодекса РФ
и ст. 21 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы
в Российской Федерации" земельный налог является местным, а конкретные
ставки налога устанавливаются актами законодательных (представительных)
органов власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления.
Вместе с тем, поскольку бюджетным законодательством Российской Федерации
земельный налог относился к регулирующим налогам, законами о федеральном
бюджете на соответствующий год устанавливались нормативы распределения
средств от земельного налога между уровнями бюджетной системы Российской
Федерации. При этом органы государственной власти субъектов Российской
Федерации и органы местного самоуправления могли устанавливать дополнительные
льготы только в части средств, остающихся в их распоряжении.
При старой системе в отношении земельного
налога действовали нормы Налогового кодекса РФ, определяющие общие начала
законодательства о налогах и сборах, в том числе запрещающие установление
дифференцированных ставок налога в зависимости от формы собственности,
гражданства, места происхождения капитала или допускающие какой-либо
дискриминационный характер.
Согласно Закону РФ "О плате за землю"
размер земельного налога не зависел от результатов хозяйственной деятельности
землевладельцев и землепользователей и устанавливался в виде стабильных
платежей за единицу площади земельного участка в расчете на год. Таким
образом, налоговой базой по земельному налогу являлась площадь земельного
участка, а ставки земельного налога устанавливались в рублях за 1 га
пашни для земель сельскохозяйственного назначения или за 1 кв. м земельного
участка из состава земель поселений.
Одним из недостатков Закона РФ "О плате
за землю" являлось то, что он был принят еще до введения в действие
Земельного кодекса Российской Федерации, в результате чего для целей
налогообложения были установлены средние ставки лишь на земли сельскохозяйственного
назначения и земли городов и поселков. По остальным категориям земель
ставки налога не были определены и устанавливались на основе ставок
этих двух категорий земель.
Налог на земли сельскохозяйственного назначения
определялся одинаково для застроенных и незастроенных земельных участков
на основе средних ставок земельного налога, представленных в приложении
к Закону. При этом органами законодательной (представительной) власти
субъектов Российской Федерации на основе средних ставок земельного налога
и кадастровой оценки угодий утверждались конкретные ставки налога по
группам почв пашни и иным видам сельскохозяйственных угодий (сенокосам,
пастбищам, многолетним насаждениям).
Законом РФ "О плате за землю" был установлен
различный порядок исчисления земельного налога на земли сельских населенных
пунктов и земли городов и рабочих поселков из состава земель поселений,
а также различные ставки земельного налога для отдельных видов разрешенного
использования земельных участков. На земли сельскохозяйственного использования,
расположенные в сельских населенных пунктах и предназначенные для размещения
крестьянских (фермерских) хозяйств, личных подсобных хозяйств, в соответствии
с приложением к Закону устанавливались районные ставки. При этом для
земельных участков, расположенных в сельских населенных пунктах и используемых
для иных видов деятельности, Законом была установлена единая ставка
налога в рублях за квадратный метр площади.
В приложении 2 к Закону РФ "О плате за
землю" были определены средние ставки земельного налога для городов
и рабочих поселков, дифференцированные в зависимости от численности
населения в разрезе экономических районов, а также коэффициенты, применяемые
при их исчислении. Конкретные ставки земельного налога на земли городов
и поселков устанавливались актами представительных или исполнительных
органов местного самоуправления на основе средних ставок с учетом:
а) местоположения и зоны градостроительной
ценности территории, установленной при зонировании поселения для целей
налогообложения;
б) коэффициентов увеличения средней ставки
земельного налога в курортных зонах;
в) коэффициента увеличения средней ставки
земельного налога за счет статуса города, развития его социально-культурного
потенциала.
Если территориальное зонирование для целей
налогообложения не было проведено, в поселении могла быть установлена
единая ставка налога, соответствующая средней ставке налога, установленной
для населенных пунктов с определенной численностью населения в данном
экономическом районе.
Согласно Закону РФ "О плате за землю"
налог на расположенные вне населенных пунктов земли промышленности,
энергетики, транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики
и космического обеспечения взималась в размере 20% от средних ставок
земельного налога, установленных в городах с численностью населения
до 20 тысяч человек. Исключение составляли участки, занятые полигонами
(кроме военных) и аэродромами вне населенных пунктов, за которые ставки
налога устанавливались исходя из средних ставок за один гектар земель
сельскохозяйственного или лесохозяйственного использования, преобладающих
на данной территории.
Налог на земли водного фонда, как покрытые,
так и не покрытые водой, вне населенных пунктов, предоставленные для
хозяйственной деятельности или в рекреационных целях, устанавливался
равным средним ставкам земельного налога для земель сельскохозяйственного
назначения административного района с учетом увеличения указанных ставок
для курортных зон.
Налог на земли лесного фонда определялся
на период лесопользования с единицы площади освоенных лесов эксплуатационного
назначения, на которых проводится заготовка древесины, и взимался в
составе платы за пользование лесами в размере 5% от платы за древесину,
отпускаемую на корню.
Особо следует отметить,
что с 1 января по 31 декабря 2004 г. Федеральным законом от 23.12.2003
N 186-ФЗ "О федеральном бюджете на 2004 год" было приостановлено действие
статей 9 и 11 Закона РФ "О плате за землю" в части взимания земельного
налога за все земельные участки, непосредственно занятые законсервированными
и (или) не используемыми в текущем производстве объектами мобилизационного
назначения и (или) мобилизационными мощностями, а также испытательными
полигонами и складами для хранения всех видов мобилизационных запасов.
В федеральном бюджете на 2005 г. данное правило было также сохранено.
При старой системе Налоговым кодексом
РФ определялись различные механизмы установления льготного налогообложения,
в том числе в виде полного или частичного освобождения от уплаты налога
(например, путем установления пониженной налоговой ставки, снижения
налоговой базы либо установления налоговых вычетов). Льготы по полному
освобождению от уплаты земельного налога для различных категорий налогоплательщиков,
а также для отдельных видов использования земель предусматривались ст.
12 Закона РФ "О плате за землю". При этом, как показывала статистка,
от уплаты земельного налога были освобождены многочисленные категории
физических и юридических лиц, что приводило к значительному снижению
собираемости земельного налога (по оценкам специалистов, на 15 - 20%).
Кроме того, действовавшим законодательством
было установлено снижение платы за земли, расположенные в полосе отвода
железных дорог. Для предприятий, учреждений и организаций железнодорожного
транспорта налог взимался в размере до 25% от ставки земельного налога,
установленной за сельскохозяйственные угодья. Для расположенных в черте
городов и поселков земель, занятых жилым фондом (государственным, кооперативным,
индивидуальным), а также дачными участками и гаражами, Законом была
установлена пониженная ставка налога, составляющая всего 3% от полной
установленной за такой земельный участок ставки земельного налога. (Правда,
согласно разъяснению МНС России, данная норма применялась только для
земельных участков, занятых жилым фондом, но не предоставленных для
жилищного строительства, в том числе индивидуального.)
Земельный налог является
местным налогом. Однако до тех пор пока он относился к регулирующим
налогам и распределялся между бюджетами субъектов Российской Федерации
и местными бюджетами по нормативам, устанавливаемым бюджетным либо налоговым
законодательством Российской Федерации, права органов власти субъектов
Российской Федерации и органов местного самоуправления в части предоставления
льгот были законодательно ограничены.
Статьями 13 и 14 Закона РФ "О плате за
землю" было установлено, что органы законодательной (представительной)
власти субъектов Российской Федерации и органы местного самоуправления
вправе устанавливать дополнительные льготы по земельному налогу для
отдельных категорий плательщиков (в том числе в виде частичного освобождения
на определенный срок, отсрочки выплаты, понижения ставки земельного
налога) в пределах суммы налога, остающейся в их распоряжении. Статьей
3 указанного Закона предусматривалась также возможность пересмотра установленных
ставок земельного налога в связи с изменением не зависящих от пользователя
земли условий хозяйствования.
Ставки земельного налога индексировались
в порядке, устанавливаемом бюджетным законодательством либо законодательством
Российской Федерации о налогах и сборах на очередной финансовый год.
При этом индексации подлежали как средние ставки земельного налога,
установленные данным Законом, так и конкретные ставки земельного налога,
утвержденные актами субъектов Российской Федерации или органов местного
самоуправления.
Порядок индексации ставок земельного налога
для целей налогообложения земли определялся инструкцией МНС России от
21.02.2000 N 56 "О порядке применения Закона РСФСР "О плате за землю"".
Для исчисления земельного налога в очередном финансовом году применялась
ставка земельного налога, установленная актом органа власти субъекта
Российской Федерации или органа местного самоуправления, последовательно
проиндексированная (т.е. умноженная на все повышающие коэффициенты,
установленные бюджетным законодательством Российской Федерации или законодательством
Российской Федерации о налогах и сборах, с момента ее утверждения).
Проведенный анализ действовавшей
ранее системы налогообложения показал следующие основные ее недостатки.
1. Регулирование системы земельного налога
осуществлялось вне рамок Налогового кодекса РФ на основании устаревшего
Закона РФ "О плате за землю", что приводило к нестыковке положений указанных
законодательных актов.
2. Установление налоговых ставок, порядка
и сроков уплаты налога органами власти различных уровней (федеральных,
региональных и местных) не обеспечивало единой методологии данной работы,
создавало сложности по сбору земельного налога.
3. Распределение поступлений земельного
налога между различными уровнями бюджетной системы не отвечало идеологии
земельного налога как местного налога, снижало заинтересованность органов
местного самоуправления в работе с ним.
4. Большое количество земель, выведенных
из-под налогообложения, а также возможность установления различных видов
льгот по уплате данного налога значительно сокращало объемы поступления
земельных платежей.
5. При административном установлении налоговых
ставок по категориям и зонам не учитывались особенности и экономические
характеристики конкретных земельных участков, их местоположение, вид
использования и рыночная стоимость.
6. Наличие большого количества законодательных,
нормативно-правовых, инструктивных актов органов власти разных уровней
(а также изменений и дополнений к ним) существенно усложняло систему
администрирования земельного налога, порождало многочисленные споры
землепользователей.
С целью устранения указанных недостатков,
а также повышения эффективности использования земельных ресурсов и была
принципиально реформирована система налогообложения земли, которая с
1 января 2006 г. уже единообразно будет действовать на всей территории
Российской Федерации.
В основе новой системы
налогообложения лежит принятый в ноябре 2004 г. Государственной Думой
Российской Федерации Федеральный закон от 29.11.2004 N 141-ФЗ "О внесении
изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые
другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании
утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных
актов) Российской Федерации".
Данным Законом в Налоговый кодекс РФ введены
новый раздел X "Местные налоги" и новая глава 31 "Земельный налог",
согласно которой земельный налог устанавливается Налоговым кодексом
и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных
образований, а в городах Москве и Санкт-Петербурге - Налоговым кодексом
и законами указанных субъектов Российской Федерации.
Плательщиками земельного налога признаются
организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве
собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве
пожизненного наследуемого владения, за исключением организаций и физических
лиц, которым земельные участки предоставлены на праве безвозмездного
срочного пользования или переданы им по договору аренды.
Важно иметь в виду, что поскольку данный
налог является местным, средства от уплаты налога за все земельные участки,
расположенные в границах муниципального образования (городов Москвы
и Санкт-Петербурга), в полном объеме будут зачисляться в соответствующий
местный бюджет независимо от формы собственности на земельные участки,
в том числе независимо от процесса разграничения государственной собственности
на землю.
Согласно Закону объектом налогообложения
признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального
образования (городов Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого
введен налог.
Не признаются объектом налогообложения
следующие земельные участки:
1) изъятые из оборота в соответствии с
законодательством Российской Федерации;
2) ограниченные в обороте в соответствии
с законодательством Российской Федерации:
- занятые особо ценными объектами культурного
наследия народов Российской Федерации, объектами, включенными в Список
всемирного наследия, историко-культурными заповедниками, объектами археологического
наследия;
- предоставленные для обеспечения обороны,
безопасности и таможенных нужд;
- в пределах лесного фонда;
- занятые находящимися в государственной
собственности водными объектами в составе водного фонда, за исключением
земельных участков, занятых обособленными водными объектами.
При этом предусмотренный Законом перечень
льготируемых лиц по сравнению с перечнем, установленным Законом РФ "О
плате за землю", значительно сужен. От уплаты земельного налога освобождаются:
1) организации и учреждения уголовно-исполнительной
системы Министерства юстиции РФ - в отношении земельных участков, предоставленных
для непосредственного выполнения возложенных на эти организации и учреждения
функций;
2) организации - в отношении земельных
участков, занятых государственными автомобильными дорогами общего пользования;
3) организации - в отношении земельных
участков, непосредственно занятых объектами мобилизационного назначения
и (или) мобилизационными мощностями, законсервированными и (или) не
используемыми в производстве; всеми видами мобилизационных запасов (резервов)
и другим имуществом мобилизационного назначения, отнесенным к создаваемым
по решениям органов государственной власти страховым запасам; испытательными
полигонами, снаряжательными базами, аэродромами, объектами единой системы
организации воздушного движения, отнесенными в соответствии с законодательством
к объектам особого назначения;
4) религиозные организации - в отношении
принадлежащих им земельных участков, на которых расположены здания,
строения и сооружения религиозного и благотворительного назначения;
5) общероссийские общественные организации
инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций
инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители
составляют не менее 80%, - в отношении земельных участков, используемых
ими для осуществления уставной деятельности;
организации, уставный капитал которых
полностью состоит из вкладов указанных общероссийских общественных организаций
инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников
составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%,
- в отношении земельных участков, используемых ими для производства
и (или) реализации товаров (за исключением подакцизных товаров, минерального
сырья и иных полезных ископаемых, а также иных товаров по перечню, утверждаемому
Правительством Российской Федерации по согласованию с общероссийскими
общественными организациями инвалидов), работ и услуг (за исключением
брокерских и иных посреднических услуг);
учреждения, единственными собственниками
имущества которых являются указанные общероссийские общественные организации
инвалидов, - в отношении земельных участков, используемых ими для достижения
образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных,
научных, информационных и иных целей социальной защиты и реабилитации
инвалидов, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам
и их родителям;
6) организации народных художественных
промыслов - в отношении земельных участков, находящихся в местах традиционного
бытования народных художественных промыслов и используемых для производства
и реализации изделий народных художественных промыслов;
7) физические лица, относящиеся к коренным
малочисленным народам Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации,
а также общины таких народов - в отношении земельных участков, используемых
для сохранения и развития их традиционного образа жизни, хозяйствования
и промыслов;
8) научные организации Российской академии
наук, Российской академии медицинских наук, Российской академии сельскохозяйственных
наук, Российской академии образования, Российской академии архитектуры
и строительных наук, Российской академии художеств - в отношении земельных
участков, находящихся под зданиями и сооружениями, используемыми ими
в целях научной (научно-исследовательской) деятельности.
Для отдельных категорий налогоплательщиков
(героев, ветеранов, инвалидов и др.) предусмотрено также уменьшение
налоговой базы на определенную необлагаемую сумму (10 тыс. руб.).
Принципиальным моментом новой системы
налогообложения земли, как уже говорилось выше, является определение
в качестве налоговой базы кадастровой стоимости земельных участков,
а не их площади. Учитывая, что при наличии рыночной стоимости земельного
участка его кадастровая стоимость рассчитывается от рыночной, данное
положение является более прогрессивным с точки зрения развития рынка
земли и недвижимости.
Новой идеологией предусматривается законодательное
ограничение максимальных размеров налоговых ставок, которые могут устанавливать
представительные органы муниципальных образований, а также законодательные
органы в городах Москве и Санкт-Петербурге:
1) 0,3% в отношении земельных участков:
отнесенных к землям сельскохозяйственного
назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования
в поселениях и используемых для сельскохозяйственного производства;
занятых жилищным фондом и объектами инфраструктуры
жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный
участок, приходящийся на объект, не относящийся к жилищному фонду и
объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса)
или предоставленных для жилищного строительства;
предоставленных для личного подсобного
хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства;
2) 1,5% в отношении прочих земельных участков.
Конкретные налоговые
ставки (в процентах от кадастровой стоимости), а также порядок и сроки
уплаты земельного налога устанавливаются нормативными правовыми актами
вышеуказанных органов, а в городах Москве и Санкт-Петербурге - законами
этих городов. При этом допускается установление дифференцированных налоговых
ставок в зависимости от категорий земель и (или) разрешенного использования
земельного участка.
Следует еще раз обратить внимание на порядок
введения в действие новой системы налогообложения земли на территории
Российской Федерации. Согласно ст. 8 принятого Закона новая глава "Земельный
налог" НК РФ вступает в силу с 1 января 2005 г., однако старый Закон
РФ "О плате за землю" от 11.10.1991 N 1738-1 признается утратившим силу
только с 1 января 2006 г.
Таким образом, в течение 2005 г. на территории
Российской Федерации параллельно будут существовать две системы налогообложения
земли. В тех муниципальных образованиях, где представительные органы
власти успели принять необходимые нормативные правовые акты до 1 января
2005 г., будет внедрена новая система налогообложения, на остальных
же территориях в течение 2005 г. сохранится прежний порядок установления
налога на землю.
Переход на новую систему налогообложения
земли предоставит право органам местного самоуправления самостоятельно
регулировать налоговую нагрузку и уровень доходов от использования земельных
участков, повысит их финансовую самостоятельность и ответственность.
Давно назревшее реформирование устаревшего порядка установления и взимания
земельного налога, устранение недостатков, обусловленных применением
Закона РФ "О плате за землю", создадут условия для формирования в Российской
Федерации стройной, логичной системы платного землепользования, позволяющей
оптимизировать уровень земельных платежей, стимулировать землепользователей
к эффективному использованию земельных ресурсов.
А. А. АЛПАТОВ
|
